Legislação publicada na virada do ano implementa imposto mínimo global no Brasil

O apagar das luzes de 2024 vivenciou não apenas a aprovação de importantes reformas dos tributos indiretos, mas também a aprovação do imposto mínimo global, com a publicação da Lei 15.079/2024 em conjunto com uma reforma relâmpago da sua regulamentação, mediante a publicação de alterações na correspondente Instrução Normativa regulatória (IN RFB 2.228), como resultado de um processo de consulta pública.

Essas medidas marcam a introdução do chamado Pilar 2 brasileiro, representado por um adicional na Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), que passará a ser exigido em 2025.

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A nova legislação surge como um reflexo da aprovação do PL 3817/2024, substituindo a expectativa de conversão desta legislação via Medida Provisória 1.262/2024. Esse cenário reabre discussões sobre o momento de início da vigência do adicional da CSLL, que, teoricamente, poderia ser cobrada sobre fatos ocorridos a partir de 2 de janeiro de 2025.

No entanto, dada a substituição da medida provisória pela lei nos debates congressuais, argumentos renovados surgem para a aplicação da anterioridade nonagesimal a partir de 30/12/2024. Sugere-se, entretanto, cautela nesta perspectiva, pois no contexto globalizado e coordenado do Pilar 2, impostos contestados em uma jurisdição podem acabar sendo recolhidos em outra, dependendo da estruturação das normas internacionais.

Numa perspectiva prática, voltada à implementação da legislação, destaca-se que o conteúdo da Lei 15.079/2024 não difere muito da versão original (conforme proposta no PL 3817 ou conforme se observa na MPV 1262).

A aprovação do projeto de lei sem muitas alterações no seu texto era um objetivo almejado pelo governo brasileiro, pois modificações substanciais que distanciassem o formato do imposto mínimo brasileiro em relação ao modelo global corriam o risco de criar dupla tributação e, portanto, ineficiência tributária.

O trâmite no Congresso Nacional trouxe três importantes modificações. A primeira consiste no acréscimo de um novo art. 13 para incorporar no texto legal uma regra esclarecedora sobre a forma de cálculo do IR diferido e seu impacto na alíquota efetiva. Este artigo foi redigido de modo alinhado com o modelo de Regras GloBE, replicando o comando previsto no art. 49 da IN RFB 2.228. Ele equivale ao art. 4.4.1 do modelo de Regras GloBE e permite que se considere a despesa de IR diferido no cálculo da alíquota efetiva (e não apenas o valor de IR apurado fiscalmente). 

Por ser favorável ao contribuinte, pode ter havido uma percepção inicial de que tal regra não precisasse constar na lei e poderia vir estipulada na regulamentação. No entanto, a tramitação na Câmara dos Deputados conduziu à inclusão expressa desta regra na lei, provavelmente por ser um componente de cálculo que pode sofrer uma redução (recálculo do valor real para refletir 15%).

Outras duas alterações relevante podem ser vistas nos novos artigos 39 e 40 da Lei 15.079, com importantes medidas relativas ao regime brasileiro de tributação em bases universais (TBU). Com efeito, as regras de consolidação e de crédito presumido de 9% foram postergadas para 2029, ao mesmo tempo em que se prevê a mudança do regime CFC/TBU brasileiro para o seu alinhamento com as regras do Pilar 2. Estas medidas, previstas para serem propostas no primeiro semestre de 2025, objetivam que o Brasil adote a cobrança de um IIR.

Além disso, a lei também trouxe uma nova previsão para permitir o creditamento de parte do imposto mínimo global cobrado em outros países contra o IRPJ e CSLL cobrados no Brasil no regime de CFC/TBU. Esta medida consiste no aproveitamento de tributos estrangeiros similares ao nosso adicional da CSLL, ou seja, valores pagos no exterior pelas empresas controladas investidas a título de DMTT (Domestic Minimum Top-up Tax) passam a ser creditáveis contra o IRPJ e a CSLL brasileiros exigidos no regime de TBU.

Desse modo, a partir de 2025, o crédito de imposto pago no exterior passará a incluir também tributos que sejam exigidos “a título de tributação mínima” em outros países. Interessante notar que a lei brasileira, agindo corretamente, não exigiu que os tributos adicionais estrangeiros sejam considerados “qualificados” no contexto das Regras GloBE. Em outras palavras, permite-se o creditamento indistinto de DMTTs e QDMTTs.

Com relação à Instrução Normativa regulatória do adicional da CSLL, as modificações apresentadas pela IN RFB 2.245/2024 decorreram de processo de consulta pública promovido pela Receita Federal desde o mês de outubro, tendo sido levadas em consideração muitas das sugestões apresentadas pelos contribuintes, academia e outras partes interessadas.

Alguns pontos que merecem destaque na nova versão da Instrução Normativa incluem: 

1. o direito ao crédito do valor excedente do CFC pushdown, permitindo legitimamente que uma parcela do IRPJ e CSLL pagos no regime brasileiro de TBU seja creditável contra o adicional da CSLL (artigo 47-A da IN RFB 2.228/2024); e
2. alterações no tratamento do direito de exploração recebido por concessionária de serviços públicos, permitindo o seu reconhecimento como Ativos Tangíveis Elegíveis e também como componente dos cálculos de IR diferido (exceto nos casos em que a entidade contabilize tais valores como um contrato separado) – artigos 53 e 77 da IN RFB 2.228/2024.